| |
  Статьи и публикации
|
|
07.03.2003
Игорь Дадалко, кандидат экономических наук,
ПБУ 18/02 - первые впечатления…
Продолжаем публикацию материалов по анализу нового бухгалтерского стандарта - ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».
|
смотрите начало статьи >>
     
      По большому счету, количество вариантов разниц и их возможного развития непредсказуемо. Однако, в каждом частном случае, в рамках деятельности отдельно взятого предприятия на данный период времени все разницы поддаются учету и задача становится вполне решаемой.
      Одним из частных случаев возникновения временных налоговых разниц является ситуация, в которой организация воспользуется данным ей ст.273 НК РФ правом на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу. Здесь возникает целая гамма различных вариантов.
      Временные разницы могут выступать в качестве вычитаемых, подобных рассмотренным нами ранее на примере разниц, возникающих по амортизационным отчислениям.
      Так, вычитаемые временные разницы (ВВР) появятся в случае отражения в бухгалтерском учете всех затрат, фактическая оплата которых не произведена. Начислив заработную плату за месяц, и отразив это начисление соответствующей бухгалтерской записью, мы в то же время не имеем возможности принять эти расходы для целей налогообложения до момента фактического погашения задолженности работникам.
      Погашение происходит, как правило, не ранее начала следующего месяца, а в ряде случаев может быть отложено на более длительный период, а еще вероятнее – распределено по нескольким отчетным периодам. Причем, в последнем случае вообще не может быть точно определен как срок погашения, так и конкретные суммы погашаемой задолженности, лежащих в основе расчета временных разниц.
      Эта ситуация в корне отличается от рассмотренной нами ранее, когда мы с некоторыми оговорками, но с большой вероятностью смогли рассчитать разницы и отложенный налог сразу на 7 лет вперед.
      В Таблице 2 представлен пример возникновения и развития вычитаемой временной разницы из-за несовпадения правил признания расходов на оплату труда при использовании кассового метода. При этом мы взяли относительно небольшой период с целью показать возможное поведение ВВР на данном отрезке времени.
     
      Таблица 2
      Расчет вычитаемых временных разниц и отложенных налоговых обязательств, возникающих по расходам на оплату труда при использовании кассового метода.
РАСХОДЫ ПО З/П | Период (месяц) |
январь | февраль | март | апрель | май | июнь | июль … |
Начислено за месяц (расход в бух.учете) | 90000 | 120000 | 125000 | 120000 | 110000 | 105000 | 115000 |
Выплачено фактически |
расход по НК РФ | 0 | 90000 | 120000 | 123000 | 80000 | 152000 | 50000 |
Значение ВВР | -90000 | -120000 | -125000 | -122000 | -152000 | -105000 | -170000 |
Ставка налога на прибыль % | 24 | 24 | 24 | 24 | 24 | 24 | 24 |
Значение ОНА | -21600 | -28800 | -30000 | -29280 | -36480 | -25200 | -40800 |
Сумма бухг. проводки: |
Д-т 09/она, К-т 68/рапо НнП | 21600 | 7200 | 1200 | -720 | 7200 | -11280 | 15600 |
     
      Совершенно очевидно, что подобные временные разницы невозможно рассчитать заранее, как это имеет место в примере с амортизацией. Конкретная величина ВВР станет известна только после выдачи денег из кассы предприятия в счет зарплаты, начисленной в предыдущие периоды, или после погашения задолженности перед работниками иным способом.
      При этом можно заметить, что в рассматриваемом примере ВВР ведет себя практически непредсказуемо, исходя из чего величина отложенного налогового актива также не изменяется согласно единой тенденции. Она возрастает вместе с ростом задолженности по зарплате (май, июль) и, наоборот, уменьшается до размера начислений прошлого месяца, когда предприятие начинает рассчитываться с работниками своевременно (январь, февраль, март, апрель, июнь).
      Абсолютная сумма налоговой разницы зависит, конечно, не только от состояния расчетов по зарплате, но и, собственно, от величины начислений в том или ином месяце.
      И все же, как только после напряженной ситуации с выплатами наступает период полного погашения прошлой задолженности, отмечается серьезное снижение ВВР, которое в основном вызывает снижение отложенного налогового актива в данном отчетном периоде по отношению к предыдущему (отрицательная величина по строке «Сумма бухг. проводки» в Таблице 2).
      Полагаем, уже не требует специального разъяснения тот факт, что отрицательное значение суммы бухгалтерской проводки означает обратную бухгалтерскую запись. Например, в апреле нужно сделать проводку: Д-т 68, К-т 09/ОНА на сумму 720 руб. Согласно п. 17 ПБУ 18/02 сторнировочная запись в данной ситуации не предполагается.
      Определяя доходы и расходы по кассовому методу, бухгалтер будет иметь дело с вычитаемыми разницами каждый раз, когда неоплаченные ресурсы участвуют в производственном процессе. Погашение временных разниц происходит по мере погашения задолженности поставщикам этих ресурсов.
      При этом по материальным расходам, амортизации и расходам на уплату налогов разница вообще может не появиться, если предприятие закрывает соответствующие обязательства по мере их возникновения. Что касается расходов на оплату труда, то здесь
      ВВР неизбежны, а в силах предприятия лишь поддержание их на минимальном уровне – в размере зарплаты, не выплаченной за предыдущий месяц. Гипотетически без вычитаемых разниц здесь можно обойтись, выплачивая зарплату за текущий месяц в последний день этого же месяца.
     
      продожение следует
другие публикации >>
|
|
|