|
| |
 |
25.02.2003
Антон Каланов, Руководитель департамента специализированных аудиторских проектов АКГ «Интерэкспертиза»,
Комментарий к ПБУ 18/02 (продолжение)
|
|
смотрите начало статьи >>
Таблица №4. Вычитаемые временные разницы
| № п/п | Причины возникновения вычитаемых временных разниц | Обоснование | Примечание |
| Вычитаемые временные разницы, возникающие по причине отличий в классификации, оценке и погашении стоимости активов |
| 1 | Применение разных способов расчета амортизации | ПБУ 6/01, 14/00 и ст.256-259 НК РФ | Данный пример вычитаемых разниц приведен в ПБУ 18/02. Напомним, что вычитаемые разницы в части расходов возникают, когда эти расходы (в т.ч. амортизация) учитываются в бухгалтерском учете раньше, чем в налоговом. Поэтому вычитаемые разницы появятся, если в бухгалтерском учете применяется метод уменьшаемого остатка, а в налоговом – линейный. Аналогичные ситуации возникнут, если в бухгалтерском учете амортизация начисляется пропорционально объему продукции, и эта величина превышает начисленную амортизацию по данным налогового учета, и т.д. Вычитаемые разницы будут также появляться, если в бухгалтерском учете малое предприятие (если оно, конечно, применяет ПБУ 18/02) пользуется предлагаемыми законодательством льготами (
| 2 | Различия в сроке полезного использования основных средств | п.20 ПБУ 6/01 и ст.258 НК РФ | В целях налогообложения срок полезного использования устанавливается организацией в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы. В бухгалтерском учете срок определяется организацией самостоятельно в соответствии с ожидаемым сроком использования актива. Кроме того, в ст.258 НК РФ установлен ряд положений, которые изменяют срок полезного использования по сравнению с бухгалтерским. Все это приводит к тому, что сумма ежемесячно начисляемой амортизации в налоговом и бухгалтерском учете будет отличаться в ту или иную сторону. В связи с этим, у организации могут появиться как вычитаемые, так и налогооблагаемые временные разницы. Например, налогооблагаемые разницы возникнут по осно
| 3 | Применение в случае продажи объектов основных средств разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей | п.31 ПБУ 6/01, п.23 ПБУ 14/2000 и ст.268, 323 НК РФ | Этот пример также приведен в ПБУ 18/02. В данном случае речь идет о признании убытка при реализации амортизируемого имущества (не только основных средств, но и нематериальных активов). В бухгалтерском учете убыток учитывается в полном объеме в периоде продажи имущества. В налоговом учете убыток признается равномерно в течение срока, исчисляемого как разница между количеством месяцев срока полезного использования этого имущества и количеством месяцев эксплуатации имущества до момента его реализации, включая месяц, в котором имущество бы
| 4 | Наличие НМА в налоговом учете при отсутствии капитализации расходов в бухгалтерском учете | п.3 ст.257 НК РФ | Имеются в виду права на ноу-хау, секретные формулы или процессы, информацию в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта – все эти объекты признаются в налоговом учете нематериальными активами. В бухгалтерском учете, начиная с введения ПБУ 14/00, такие объекты не капитализируются. Если организация будет их учитывать в составе расходов будущих периодов с тем же сроком (и способом) списания, что и в налоговом учете, то временные разницы не появятся. |
| Вычитаемые временные разницы, возникающие в части остальных расходов |
| 5 | Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки | ПБУ 17/02 и ст.262 НК РФ | Различия в составе расходов, в сроках и способах списания и т.д. В частности, в бухгалтерском учете допускается списывать расходы на НИОКР также пропорционально объему продукции (работ, услуг) (в налоговом учете – только линейно), срок списания устанавливается самостоятельно, но не более 5 лет (в налоговом учете – три года). Безрезультатные работы признаются единовременно в составе внереализационных расходов, а в налоговом учете 70% таких расходов можно признавать в течение 3 лет, то есть 30% будет являться постоянными, а 70% - вычитаемыми временными разницами. |
| 6 | Разницы по резервам предстоящих расходов и платежей, оценочным резервам | – | В случае если организация создает резервы в бухгалтерском и (или) налоговом учете, состав и величина временных разниц существенно возрастут, а ведение учета еще более усложнится. Это связано с многочисленными отличиями порядка учета резервов в обеих системах учета. Например, если организация создает резервы сомнительных долгов, то, как правило, будут возникать вычитаемые разницы. Так, в бухучете (п.70 ПВБУ РФ) резерв создается раньше, чем в налоговом учете (согласно ст.266 НК РФ первая половина – начиная с 45 дней). Кроме того, в налоговом учете резерв может быть меньше (т.к. ограничен величиной 10% выручки), и в дальнейшем его величина может измениться в ту или иную сторону, что приводит к необходимости пересматривать сумму
| 7 | Прочие расходы | – | См. например, Таблицу №2 «Постоянные (временные) разницы в части нормируемых расходов» и пояснения к ней |
| Вычитаемые временные разницы, возникающие в части доходов |
| 8 | Безвозмездные поступления (кроме денежных средств – разниц не возникает и имущественных прав и услуг – возникают постоянные разницы (см. раздел VI.1)) | ПБУ 9/99, п.47 Приказа МФ РФ №60н и п.8 ст.250 НК РФ | При поступлении активов на безвозмездной основе в налоговом учете отражаются доходы в размере их рыночной стоимости. В бухгалтерском учете в этот момент доходы не отражаются (они учитываются в составе доходов будущих периодов и не формируют финансовый результат отчетного периода). В дальнейшем в налоговом и бухгалтерском учете начинают признаваться расходы: начисляется амортизация, списываются или реализуются материальные запасы и т.п. В то же время в бухгалтерском учете отражаются и доходы в качестве источника поступления этих средств, поэтому доходы и расходы фактически перекрывают друг друга. Т
| 9 | Доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба | п.16 ПБУ 9/99 и ст. 250, 317, 271 НК РФ | Данные вычитаемые временные разницы возникнут в том случае, если организация будет руководствоваться мнением МНС РФ, изложенном в Методических рекомендациях по применению главы 25 НК РФ. В соответствии с этим документом доходы должны признаваться даже при отсутствии подтверждения о признании должником (или присуждения судом) штрафных санкций. Вместе с тем, необходимо учитывать, что согласно НК РФ рассматриваемые доходы в налоговом учете должны признаваться в том же периоде, что и в бухгалтерском – на дату официального признания. Статья 250 НК РФ определяет состав рассматриваемых доходов («признанные должником»), статья 317 НК РФ –
| 10 | Отличия в моменте признания расходов в бухгалтерском учете и при кассовом методе для целей налогообложения | п.6 ПБУ 1/98, п.12 ПБУ 9/99 и ст.273 НК РФ | Данный пример приведен в ПБУ 18/02. Вычитаемые разницы возникают вследствие временного промежутка между фактическими расходами (признаваемыми в бухгалтерском учете) и оплатой, после которой расходы признаются в целях налогообложения при использовании кассового метода. Например, в бухгалтерском учете для признания расходов в виде сырья и материалов необходимо их и оприходовать, и отпустить в производство, а в налоговом учете: и оприходовать, и отпустить в производство, и оплатить. |
| Прочие вычитаемые временные разницы |
| 11 | Убыток, перенесенный на будущее, неиспользованный для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в будущем | ст.283 НК РФ | Данный пример временных разниц также приведен в ПБУ 18/02. Вместе с тем, важно отметить, что это лишь отчасти вычитаемые разницы: они удовлетворяют только второму условию их признания. Они, действительно, могут уменьшить налог на прибыль в будущем, но в данном периоде не приводят к отличию налоговой базы и бухгалтерской прибыли. Поэтому если отразить рассматриваемые разницы в бухгалтерском учете, то согласно п.17 и разделу IV ПБУ 18/02 текущий налог на прибыль отчетного периода необоснованно возрастет, и отчетность будет искажена. Если в следующем году убыток также не будет использован, то эти искажения будут накапливаться. По
| | | | | | |
смотрите продолжение >>
другие публикации >>
|
|
|
