комментарий к пбу18/02 «учет расчетов по налогу на прибыль»
     
Антон Каланов
      Руководитель департамента специализированных аудиторских проектов АКГ «Интерэкспертиза»
      В приведенном примере можно по окончании года исходить из того, что сумма в размере 30.000 руб. была учтена в составе постоянных разниц ошибочно и сделать сторнировочные проводки. Однако представляется все же, что это в п.4 ПБУ 18/02 такие расходы ошибочно причислены к однозначно постоянным разницам: на самом деле, классификация разниц гораздо сложнее, чем учтено при составлении Положения.
      Так, в рассмотренном примере сумма в размере 50.000 руб. по итогам полугодия должна была быть отражена в составе постоянных разниц только в том случае, если вероятность возможности учесть эти расходы в полной сумме невысока (подробнее см. далее). В противном случае соответствующая сумма должна была быть отражена в составе временных разниц с последующей корректировкой по итогам года.
      Перечень основных видов таких расходов изложен в следующей таблице (Таблица №2).
      Таблица №2. Постоянные (временные) разницы в части нормируемых расходов
№ п/п | Наименование расходов | Не учитываются в целях налогообложения согласно: | Примечание |
1 | Представительские расходы | п. 2 ст. 264 НК РФ | Не учитываются в целях налогообложения расходы, превышающие 4% расходов налогоплательщика на оплату труда |
2 | Расходы на виды рекламы, не указанные в абз.2-4 п.4 ст.264 НК РФ | п.4 ст.264 НК РФ | Не учитываются в целях налогообложения расходы, превышающие 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст.249 НК РФ, то есть фактически включающей, в том числе и доходы от реализации основных средств и прочего имущества и имущественных прав |
3 | Расходы на добровольное страхование и негосударственное пенсионное обеспечение работников | П.16 ст.255 НК РФ | Не учитываются в целях налогообложения расходы, превышающие установленные п.16 ст.255 НК РФ пределы |
4 | Расходы в виде отчислений в научные фонды по перечню, утвержденному Правительством РФ | П.3 ст.262 НК РФ | Не учитываются в целях налогообложения расходы, превышающие 0,5 процента доходов (валовой выручки) налогоплательщика. Базовый показатель в данном случае, по мнению автора, аналогичен применяемому при расчете норматива по рекламным расходам. Перечень указанных фондов на данный момент, к сожалению, не утвержден |
      Как указано в п.4 ПБУ 18/02, под постоянными разницами понимаются также доходы, которые учитываются в целях формирования бухгалтерского финансового результата, а при формировании налоговой базы по налогу на прибыль не признаются. Однако примеров таких ситуаций в ПБУ не приводится.
      Напомним, что постоянные разницы возникают только в том случае, если такие доходы вообще не признаются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль, а не только в отчетном периоде. Исходя из этого, можно предложить следующие примеры таких ситуаций (см. таблицу №3).